Čl. 58. st. 1. Zakona o porezu na dodanu vrijednost (NN 73/13, 99/13, 148/13, 153/13, 143/14, 115/16 i 106/18)

Iz sudske prakse upravnih sudova i Visokog upravnog suda Republike Hrvatske

ZAKON O POREZU NA DODANU VRIJEDNOST

Čl. 58. st. 1. Zakona o porezu na dodanu vrijednost (NN 73/13, 99/13, 148/13, 153/13, 143/14, 115/16 i 106/18) Tužitelj je neosnovano iska zao pravo na odbitak pret poreza od primljenih ispo ruka jer se iste odnose na isporuke usluga koje nisu obavljene za potrebe nje govih oporezivih transak cija.

I z obrazloženja: Osporavanim rješenjem tuženika Ministar stva financija Republike Hrvatske, Samostalnog sektora za drugostupanjski upravni postupak, klasa: UP/II-471-02/20 01/125, urbroj: 513-04-21-3 od 24. svibnja 2021. odbijena je žalba izjavljena protiv rješenja Porezne uprave, Područ nog ureda Z., klasa: UP/I-471-02/19-01/386, urbroj: 513 07-01-20-07 od 31. siječnja 2020., kojim je tužitelju nalo ženo uplatiti dužne iznose s naslova PDV-a za razdoblje i u iznosima te na način pobliže određen u tom rješenju, te mu je naloženo da provede odgovarajuća knjiženja u poslovnim knjigama. Tužitelj pobija zakonitost osporavanog rješenja i ističe da čl. 58. st. 1. Zakona o porezu na dodanu vrijednost i čl. 131. st. 1. Pravilnika o porezu na dodanu vrijednost propi suju da porezni obveznici imaju pravo na odbitak pretpo reza ako je isporuka poreznom obvezniku obavljena u svrhe njegove gospodarske djelatnosti, a st. 2. čl. 131. Pra vilnika propisuje da gospodarska ili druga djelatnost porez nog obveznika započinje s pripremnim radnjama koje se poduzimaju radi početka djelatnosti poreznog obveznika. U predmetnom slučaju radi se o računima za knjigo vodstvene usluge, plaćanje zakupnine poslovnog prostora, usluge telefona, usluge pravne pomoći, usluge obrade podataka, pregleda dokumenata i korespondencije, usluge prevođenja i odvjetničke usluge, a iz čega je razvidno da se radi o uslugama vezanim uz obavljanje gospodarske djelatnosti tužitelja. Stoga tužitelj smatra da je trebalo primijeniti definiciju gospodarske djelatnosti iz Zakona o porezu na dodanu vrijednost iz čl. 6. st. 1. i 2., jer se radi o specijalnom zakonu, a što potvrđuje i odredba čl. 6. Pravilnika o porezu na dodanu vrijednost koja dodatno pojašnjava definiciju pojma gospodarske djelatnosti. Tuženik je upoznat s razlozima zbog čega tužitelj u razdoblju dužem od 12 godina nema oporezivih isporuka, a to je da projekt još uvijek nije realiziran, jer je u trenutku kupovine zemljišta na kojem je planirana izgradnja nekret nine prodavatelj imao evidentirani dug prema Poreznoj upravi, koja je upisala teret na dio zemljišta prije nego što je tužitelj upisao svoje vlasništvo u zemljišne knjige. U mišljenju od 4. siječnja od 2013. Državno odvjetniš tvo Republike Hrvatske izrazilo je stav da se u konkretnom

4

POREZNI VJESNIK 5/2023.

slučaju radi o stečenom pravu treće osobe i da predmetni stanovi nisu bili vlasništvo založnog vjerovnika u vrijeme prisilnog zasnivanja založnog prava, te stoga postoji pravna osnova za izdavanje brisovnog očitovanja, a tužitelj je pokrenuo postupak koji se trenutno vodi pred Vrhovnim sudom, te je tuženik upoznat s navedenim činjenicama. Tužitelj je u fazi obavljanja aktivnosti koje su potrebne kako bi se realizirao projekt koji će rezultirati izgradnjom nekretnina na području Zagreba pa su u međuvremenu potpisana tri ugovora o darovanju između Grada Zagreba i tužitelja 7. veljače 2020., te dva Aneksa ugovora o daro vanju, te su izdane dvije lokacijske dozvole, a iz čega je razvidno da tužitelj aktivno radi na realizaciji ovog pro jekta, te kada se nekretnine izgrade, prodaja tih nekretnina će biti oporeziva PDV-om te bi se uskraćivanjem prava na odbitak pretporeza narušilo načelo neutralnosti PDV-a za transakciju između dva porezna obveznika, koje je osnova oporezivanja te pretporez sadržan u računima dobavljača ne može biti trošak za poreznog obveznika ako su nabavke u vezi s njegovom gospodarskom djelatnošću, a uskraćiva njem prava na odbitak pretporez postaje trošak. Naime, ako prvostupanjsko rješenje ostane na snazi, kada tužitelj realizira projekt bit će obvezan zaračunavati PDV na obavljene isporuke, iako mu nije bilo dopušteno ostvarivanje prava na odbitak pretporeza u vezi s realiza cijom tog projekta. Tužitelj je obveznik PDV-a te je kao takav upisan u Registar obveznika PDV-a, i to stoga jer obavlja gospodar sku djelatnost koja je započela s pripremnim radnjama, a radi realizacije projekta nekretnina S. Tužitelj u tužbi upućuje na presude Suda Europske unije donesene u predmetima C-268/83, C-110/4, C-37/95 i C-400/98, a u kojim presudama je zaključeno da kada pravna ili fizička osoba ima namjeru obavljati gospodarsku djelatnost i primi isporuke koje se odnose na pripremne radnje kojima započinje gospodarska djelatnost, ta osoba se smatra poreznim obveznikom i ima pravo na odbitak pretporeza na primljene isporuke koje su vezane uz nje govu gospodarsku djelatnost, neovisno o tome hoće li ta gospodarska djelatnost zaživjeti ili će se zaustaviti na pri premnim radnjama. Tužitelj smatra da se isporuke koje je primio odnose na buduće oporezive transakcije, te upravo aktivnom radom na realizaciji ovog projekta tužitelj iskazuje namjeru budućeg ostvarivanja ekonomskih koristi. U tužiteljevom slučaju predstečajni i stečajni razlozi nisu ispunjeni jer je tužitelj likvidan i uredno podmiruje

5

SUDSKA PRAKSA

svoje obaveze, a to će nastaviti i u budućnosti, a obzirom da je sve zajmove primio od svog člana društva M., s time da rok dospijeća nije određen, već su zajmovi dani na neo graničeno vrijeme, te su ovi ugovori bili dostavljeni prvostupanjskom tijelu. Stoga je pogrešan zaključak tuženika da se radi o izra zito nelikvidnom društvu koje nije u mogućnosti podmiri vati svoje obaveze jer pri utvrđivanju činjeničnog stanja nije uzeta u obzir činjenica da tužitelj ima osigurano finan ciranje ovog projekta od strane svog člana društva. Predlaže sudu da održi raspravu i poništi osporavano drugostupanjsko i prvostupanjsko rješenje. Tuženik u odgovoru na tužbu u cijelosti ostaje kod navoda danih u obrazloženju osporavanog rješenja, te predlaže da sud spor riješi bez održavanja rasprave. Pred laže sudu odbiti tužbeni zahtjev. Tužbeni zahtjev nije osnovan. Sud je održao usmenu i javnu raspravu u prisutnosti opunomoćenice tužitelja i odsutnosti uredno pozvanog tuženika na temelju ovlaštenja iz odredbe čl. 39. st. 2. Zakona o upravnim sporovima ∑ ZUS (NN 20/10, 143/12, 152/14, 94/16, 29/17 i 110/21), o čemu je tuženik bio upo zoren u pozivu za raspravu. Na raspravi je opunomoćenica tužitelja u sudski spis priložila dokumentaciju tužitelja s Gradom i mjesnim odbo rom S., uz primjerak za tuženika, te zatražila trošak uprav nog spora u ukupnom iznosu od 1.036,90 € /7.812,52 kn. Ocjenjujući zakonitost osporavanog rješenja sud je izvršio uvid u sudski spis predmeta i spis tuženika dostav ljenog u odgovoru na tužbu. Prema podacima spisa predmeta tuženik u obrazlože nju osporavanog rješenja navodi da je nesporno da tužitelj u razdoblju od 1. siječnja 2016. do sastavljanja zapisnika 9. siječnja 2020. nema oporezivih niti neoporezivih ispo ruka, pa je prvostupanjsko tijelo pravilno utvrdilo da je tužitelj neosnovano iskazao pravo na odbitak pretporeza od primljenih isporuka u tuzemstvu u razdoblju od 1. siječ nja 2016. do 31. listopada 2019., jer se iste odnose na ispo ruke usluga koje nisu obavljene za potrebe njegovih opo rezivih transakcija, tj. nisu zadovoljeni uvjeti iz čl. 58. st. 1. Zakona o porezu na dodanu vrijednost (NN 73/13, 99/13, 148/13, 153/13, 143/14, 115/16 i 106/18) i čl. 131. st. 1. Pravilnika o porezu na dodanu vrijednost (NN 79/13, 85/13 ∑ ispravak, 160/13, 35/14, 157/14, 130/15, 115/16, 1/17, 41/17, 128/17 i 106/18). Obzirom na knjiženu pretplatu na računu PDV-a, te obzirom da nije donesena nikakva mjera zabrane korištenja

6

POREZNI VJESNIK 5/2023.

iskazanog pretporeza do izvrsnosti rješenja o pogrešno utvrđenom pretporezu, tužitelj je mogao postaviti zahtjev za povrat pretplate, preknjiženje na drugi račun, ili se pret plata mogla ustupiti, založiti, zaplijeniti, pa je stoga prvostupanjsko tijelo osnovano naložio anuliranje pogrešno iskazane pretplate u visini knjiženog pretporeza, te pra vilno tužitelju naložilo uplatu kamata isključivo ako nema dovoljan iznos pretplate PDV-a na računu 1201-PDV. Činjenica je da je osnivač tužitelja trgovačko društvo S. d.o.o. koje je 17. prosinca 2007. prodalo tužitelju zemlji šta na kojima je planirana gradnja, ali na kojima nisu rije šeni imovinsko-pravni odnosi u razdoblju dužem od 12 godina te da je osnivač tužitelja okončao stečajni postupak 9. siječnja 2018. ostavivši neplaćeni porezni dug od preko 19.000.000,00 kn, pa navod tužitelja da je do zastoja pro jekta došlo zbog Porezne uprave nije točan. Prvostupanjsko tijelo je nesporno utvrdilo da tužitelj na dan 31. listopada 2019. ima gubitak iznad visine kapitala u iznosu od 24.707.538,09 kn kao da i po osnovi zajmova primljenih od društva M. ima obvezu 16.797.959,80 kn za glavnicu i 6.425.443,80 kn za kamate, te iako se radi o zajmu bez određenog roka dospijeća sukladno Zakonu o obveznim odnosima (NN 35/05, 41/08, 125/11, 78/15 i 29/18) tužitelj je obvezan zajmove vratiti na zajmodavčev zahtjev. Činjenica je da tužitelj ne ostvaruje prihode od dana osnivanja, te se sukladno odredbama Zakona o stečaju (NN 71/15 i 104/17) te Zakona o financijskom poslovanju i predstečajnoj nagodbi (NN 108/12, 144/12, 81/13, 112/13 71/15 i 70/15) radi o izrazito nelikvidnom društvu koje nije u mogućnosti samo podmirivati svoje obveze. Tuženik navodi da odredbe čl. 44. st. 1. i 2. Općeg porez nog zakona ∑ OPZ (NN 115/16 i 121/19) i čl. 6. st. 1. i 2. Zakona o porezu na dodanu vrijednost jasno i nedvosmi sleno definiraju gospodarsku djelatnost na način da ista kao krajnji cilj mora imati ostvarivanje prihoda, a u postupku nadzora prvostupanjsko tijelo je utvrdilo da tužitelj ne obav lja gospodarsku djelatnost, te se kao takav ne može smatrati poreznim obveznikom u smislu Zakona o porezu na dodanu vrijednost, niti se može smatrati poduzetnikom koji obavlja gospodarsku djelatnost u smislu OPZ-a. Tuženik ponavlja zaključak prvostupanjskog tijela da je neobavljanje gospodarske djelatnosti u ovom slučaju povezano s primljenim isporukama koje nisu povezane s izlaznim oporezivim isporukama, jer je nadzorom utvrđeno da tužitelj u razdoblju dužem od 12 godina nema izlaznih isporuka, te kao takav ne zadovoljava uvjete obavljanja

7

SUDSKA PRAKSA

gospodarske djelatnosti iz OPZ-a i Zakona o porezu na dodanu vrijednost. U poreznom nadzoru je utvrđeno da je tužitelj prizna vao pravo na odbitak pretporeza temeljem usluga koje nisu obavljene za potrebe njegovih oporezivih transakcija, te tužitelju do donošenja prvostupanjskog rješenja nisu izdane čak niti lokacijske i građevinske dozvole za gradnju pristupnih cesta do zemljišta, a koje predstavljaju preduvjet ikakvog razmatranja izdavanja dozvola za nekretnine, te činjenica da je tužitelj predao zahtjev za lokacijske dozvole, ne znači da će iste biti i odobrene. Presude Suda Europske unije na koje se poziva tužitelj odnose se na situaciju u kojoj su ulazne isporuke primljene s ciljem obavljanja budućih oporezivih transakcija pod uvjetom da obveznik iskazuje namjeru budućeg ostvariva nja ekonomskih koristi, te tada porezni obveznik ima pravo na odbitak pretporeza od ulaznih isporuka, a u konkretnom slučaju primljene isporuke tužitelja se ne odnose na opo rezive transakcije, jer tužitelj od dana osnivanja nije obav ljao oporezive transakcije. Nadzorom je utvrđeno da prethodno navedene pri mljene isporuke ne predstavljaju niti pripremne radnje koje za cilj imaju eventualno buduće obavljanje gospodarske djelatnosti odnosno ostvarivanje prihoda i ekonomskih koristi, jer tužitelj ne obavlja gospodarsku djelatnost te nije dokazao namjeru budućeg obavljanja gospodarske djelat nosti temeljem zaprimljenih isporuka u razdoblju od 1. siječnja 2016. do 31. listopada 2019., a što je sve detaljno opisano u prvostupanjskom rješenju, pa spomenute pre sude Suda Europske unije nisu primjenjive u postupku provedenim nad tužiteljem. Odredbom čl. 6. st. 1. Zakona o porezu na dodanu vrijednost propisano je da je ≈Porezni obveznik« u smislu ovoga Zakona svaka osoba koja samostalno obavlja bilo koju gospodarsku djelatnost bez obzira na svrhu i rezultat obavljanja te djelatnosti. St. 2. navedenog članka Zakona propisuje da je ≈Gos podarska djelatnost« u smislu st. 1. ovoga članka svaka djelatnost proizvođača, trgovaca ili osoba koje obavljaju usluge, uključujući rudarske i poljoprivredne djelatnosti te djelatnosti slobodnih zanimanja. Gospodarskom djelatno šću smatra se i iskorištavanje materijalne ili nematerijalne imovine u svrhu trajnog ostvarivanja prihoda. Odredbom čl. 58. st. 1. navedenog Zakona propisano je da porezni obveznik ima pravo od PDV-a, koji je obvezan platiti, odbiti iznos PDV-a (pretporez) koji je obvezan pla titi ili ga je platio u tuzemstvu za isporuke dobara ili usluge

8

POREZNI VJESNIK 5/2023.

koje su mu drugi porezni obveznici obavili za potrebe nje govih oporezivih transakcija. Odredbom čl. 131. st. 1. Pravilnika o porezu na dodanu vrijednost propisano je da porezni obveznici koji obavljaju oporezive isporuke dobara i usluga imaju pravo na odbitak pretporeza ako je isporuka poreznom obvezniku obavljena u svrhe njegove gospodarske djelatnosti. St. 2. navedenog članka Pravilnika propisuje da gospo darska ili druga djelatnost poreznog obveznika započinje s pripremnim radnjama koje se poduzimaju radi početka obavljanja te djelatnosti. Pretporez sadržan u primljenim isporukama za početak poslovanja može se odbiti ako su ispunjeni svi ostali uvjeti za odbitak pretporeza iz čl. 57. st. 2. Zakona. Ne može se ostvariti pravo na odbitak pret poreza koji je zaračunan na primljene isporuke kao što su privatno motivirana ulaganja, pripremna ulaganja i slično koje nisu primljene u svrhu obavljanja gospodarske djelat nosti poreznog obveznika. Prema ocjeni suda, osporavanim rješenjem nije povri jeđen zakon na štetu tužitelja. Naime, prvostupanjsko tijelo je u prvostupanjskom rješenju na temelju uvida u svu dostupnu dokumentaciju tužitelja, detaljno obrazložilo na koji način je utvrdilo tuži teljeve porezne obveze i na temelju kojih propisa, a tuženik je u cijelosti prihvatio kao valjane navedene razloge prvostupanjskog tijela, te je tuženik tužitelju dao upute kako postupiti u cilju pravilnog knjiženja, te se detaljno očitovao u odnosu na sve iznesene žalbene razloge, koji su ponovljeni i u tužbi, pa zaključke prvostupanjskog tijela i tuženika, i ovaj sud u cijelosti prihvaća kao pravilne i ute meljene na pravilno utvrđenom činjeničnom stanju i uz pravilnu primjenu relevantnih propisa. Prema mišljenju suda, bitna činjenica koja je utvrđena u upravnom postupku je da tužitelj u razdoblju od 1. siječ nja 2016. do sastavljanja zapisnika 9. siječnja 2020. nema oporezivih niti neoporezivih isporuka, pa je u upravnom postupku pravilno utvrđeno da je tužitelj neosnovano iska zao pravo na odbitak pretporeza od primljenih isporuka u tuzemstvu u razdoblju od 1. siječnja 2016. do 31. listopada 2019., jer se iste odnose na isporuke usluga koje nisu obav ljene za potrebe njegovih oporezivih transakcija, tj. nisu zadovoljeni uvjeti iz čl. 58. st. 1. Zakona o porezu na dodanu vrijednost. Nadalje, tužitelj je dokazao da je u dugogodišnjem raz doblju bilo komunikacije s Gradom, te da je došlo do pro duljenja lokacijskih dozvola, ali nije dokazao da je u nave denom razdoblju bilo oporezivih transakcija, a što čini

9

SUDSKA PRAKSA

uvjet za odbitak pretporeza sukladno čl. 58. st. 1. Zakona o porezu na dodanu vrijednost. Iz navedenih razloga sud je osporavano rješenje ocije nio zakonitim. O trošku upravnog spora sud je odlučio na temelju čl. 79. st. 4. ZUS-a kojim je propisano da stranka koja izgubi spor u cijelosti snosi sve troškove spora. Stoga je sud na temelju čl. 57. st. 1. ZUS-a presudio kao u izreci. Poslovni broj: UsI-3126//21-9 od 28. veljače 2023.

10

POREZNI VJESNIK 5/2023.